Die letzte Änderung zum hiesigen Thema ist durch das Budgetbegleitgesetz 2009 (BGBl I 52/2009) erfolgt, mit dem auf Druck des VwGH die Dividendenbesteuerung neu geregelt wurde.
Der VwGH sah in seinem Erkenntnis vom 17.04.2008 (2008/15/0064) in der unterschiedlichen Besteuerung in- und ausländischer Portfoliodividenden (das heißt solcher Dividenden, die aus Beteiligung von unter 10 % stammen) als einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit und somit als EU-widrig an. Ohne die EuGH-Entscheidungen in denen, vom Unabhängigen Finanzsenat (UFS) an den EuGH per Vorabentscheidungsersuchen herangetragenen Fällen abzuwarten, hat der Gesetzgeber die §§ 10 und 13 Körperschaftssteuer (KStG) umfassend geändert. Die Änderungen betreffen ausschließlich Portfoliodividenden, welche für einen Investmentfonds maßgeblich sein dürften: Auf Grund des Prinzips der Risikostreuung wird eine Beteiligung von 10 % oder mehr an einer Kapitalgesellschaft eher nicht in Frage kommen.
Bisherige Regelung
Die bisherige Regelung sah vor, dass jedenfalls inländische Beteiligungserträge unabhängig von der Beteiligungshöhe steuerfrei waren. Ausländische Beteiligungserträge waren hingegen bei Privatstiftungen nur dann steuerfrei, wenn keine Entlastung aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) erfolgte. Bei Körperschaften wurde die Steuerbefreiung ohnehin erst ab einer Beteiligungshöhe von 10 % gewährt, vorausgesetzt, es handelte sich bei der Tochtergesellschaft nicht um eine passive Gesellschaft.
Für die Besteuerung von Erträgen von Investmentfonds, die ja nach dem Transparenzprinzip erfolgt, bedeutete dies, dass in- und ausländische Dividenden, die der Investmentfonds erhalten hat, auf der Ebene der Privatstiftung in der Regel steuerbefreit waren. Nur sofern eine Entlastung auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommen erfolgte, waren ausländische Dividenden steuerpflichtig. Andere Kapitalerträge und (spekulationsverfangene) Substanzgewinne unterlagen der 12,5 %-igen Zwischenbesteuerung.
Neue Regelung
Die neue Regelung des § 10 KStG sieht nun bei den ausländischen Portfoliodividenden eine dreifache Unterscheidung vor:
a. Dividenden von EU-Körperschaften und norwegischen Gesellschaften sind grundsätzlich steuerfrei;b. Dividenden von Gesellschaften im Sinne der Nummer 1, die jedoch einer niedrigen oder gar keiner Besteuerung unterliegen, sind in Österreich körperschaftsteuerpflichtig und eine allfällige ausländische Vorbelastung an Körperschaftsteuer wird angerechnet;c. Dividenden von im Drittland ansässigen Gesellschaften sind steuerpflichtig. Gemäß dem Gesetz kommt die Anrechnung einer ausländischen Körperschaftsteuervorbelastung hier nicht in Frage.
Hinsichtlich der Anrechnung ausländischer Steuern ist jedoch zu beachten, dass die Anrechnung einer allfälligen, auf die Dividende erhobenen Quellensteuer wohl im Zuge anzuwendender Doppelbesteuerungsabkommen erfolgen dürfte. Diese Anrechnung ist jedoch mit dem Anrechnungshöchstbetrag limitiert, der sich wiederum an der Höhe der österreichischen Körperschaftsteuer orientiert. Somit fällt eine Anrechnung für unter a) genannte EU-Dividenden weg, da für diese in Österreich keine Körperschaftsteuer anfällt.
Positiv zu vermerken ist, dass die Rechtsfolge der Steuerpflicht bei DBA Entlastung für die Privatstiftung in dem neuen § 13 KStG zur Gänze entfällt. Somit kann nun auch die Privatstiftung abkommensrechtliche Entlastungen in Anspruch nehmen, ohne dadurch eine Steuerpflicht fürchten zu müssen.
Die Neuregelung des § 10 KStG kommt grundsätzlich für alle noch offenen Veranlagungen zum Tragen und berührt daher auch Altsachverhalte. Hinsichtlich Privatstiftungen und der Anwendbarkeit des neuen § 13 KStG enthält das Gesetz keine besondere Regelung. Deshalb ist davon auszugehen, dass diese Regelung erst auf jene Erträge anzuwenden ist, die der Privatstiftung nach Kundmachung des Gesetzes im Bundesgesetzblatt zufließen.
Auswirkungen auf die Privatstiftung
Für die Besteuerung der Privatstiftung bedeutet dies, dass Dividenden nun nicht mehr in „steuerfrei“ und „steuerpflichtig, da DBA entlastet“ unterteilt werden können. Vielmehr muss nochmals zwischen EU-Dividenden von niedrig besteuerten Gesellschaften und Dividenden von Drittlandsgesellschaften unterschieden werden, die steuerpflichtig sind.
Dies bedeutet, dass der für eine Privatstiftung von einem Investmentfond erstellte steuerliche Nachweis jedenfalls zwei Dividendenkategorien ausweisen muss: steuerfrei und steuerpflichtig. Weiters ist auch eine Unterscheidung hinsichtlich der anrechenbaren ausländischen Steuern zu treffen. Insgesamt gibt es daher folgende Einkünftekategorien, die der steuerliche Nachweis anführen muss:
1. Zinsen und Substanzgewinne, die der Zwischensteuer unterliegen;2. steuerfreie in- und ausländische Dividenden (w. o. unter a) dargestellt) (wobei eine Anrechung von ausländischen Steuern ausgeschlossen ist); und3. steuerpflichtige Dividenden (wie oben unter b) und c) dargestellt), sowie eine allfällig anrechenbare ausländische Steuer.Darüber hinaus kann die Privatstiftung nun auch eine Rückerstattung ausländischer Quellensteuern aufgrund anwendbarer Doppelbesteuerungsabkommen beantragen.
Fazit
Neu ist nicht gleich einfacher. Die neuen Regelungen sind sicherlich hinsichtlich der erweiterten Steuerbefreiung begrüßenswert, allerdings bleibt abzuwarten, ob die generelle Steuerpflicht für Drittlandsdividenden aufrechterhalten werden kann. Denn die Kapitalverkehrsfreiheit ist laut EuGH-Rechtsprechung auch gegenüber Drittstaaten anwendbar, sodass diese Regelung unter Umständen gemeinschaftswidrig ist.
Schwer wiegt jedoch, dass die ohnehin bereits komplizierte Investmentfondsbesteuerung durch die Hinzufügung weiterer Dividendenkategorien nicht einfacher wird. Im Gegenteil: Die Neuerung bedeutet einen noch höheren administrativen Aufwand bei der Nachweisführung der Erträge.
Zur Autorin:
Imke Gerdes ist Partnerin bei der Anwaltskanzlei Baker & McKenzie • Diwok Hermann Petsche. Sie hat sich in den letzten Jahren im österreichischen und insbesondere im internationalen Steuerrecht spezialisiert und verschiedene internationale Umstrukturierungen steuerlich begleitet. Darüber hinaus hält Imke Gerdes regelmäßig Vorträge zu den Themen Umsatzsteuer, Internationales Steuerrecht und Doppelbesteuerung.
Imke Gerdes studierte Rechtswissenschaften an der Universität Passau und ist seit 2001 als Rechtsanwältin bei der RAK Köln und bei der RAK Wien eingetragen. 2004 absolvierte sie ein LL.M.-Studium auf dem Gebiet des internationalen Steuerrechts an der Wirtschaftsuniversität Wien. Seit November 2007 ist Imke Gerdes bei der Kammer der Wirtschaftstreuhänder Wien als Steuerberaterin eingetragen.
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